C. Arbeitslohn – Lohnsteuer – Sozialversicherung von A bis Z F Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte 2. Sonderfälle, in denen ein Fahrtkostenersatz ohne Rücksicht auf das benutzte Verkehrsmittel steuerfrei ist

b) Sammelbeförderung
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SV –
Steuerfrei ist nach § 3 Nr. 32 EStG die unentgeltliche oder verbilligte Beförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte mit einem vom Arbeitgeber eingesetzten Beförderungsmittel, z. B. Omnibus, Kleinbus oder für mehrere Personen eingesetzten Personenkraftwagen, wenn diese Beförderung jeweils für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist; das Gleiche gilt, wenn das Fahrzeug von einem Dritten im Auftrag des Arbeitgebers eingesetzt wird. Die Steuerbefreiung gilt auch für dauerhafte Fahrten in Form einer Sammelbeförderung zu einem Arbeitgeber-Sammelpunkt oder zu einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet (vgl. hierzu das Beispiel D beim Stichwort „Sammelbeförderung“ unter Nr. 2).
Die Notwendigkeit einer Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers ist nach R 3.32 LStR z. B. in den Fällen anzunehmen, in denen
die Beförderung mit öffentlichen Verkehrsmitteln nicht oder nur mit unverhältnismäßig hohem Zeitaufwand durchgeführt werden könnte oder
der Arbeitsablauf eine gleichzeitige Arbeitsaufnahme der beförderten Arbeitnehmer erfordert.
Bei einem Einsatz der Arbeitnehmer an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder verschiedenen Stellen eines weiträumigen Arbeitsgebietes wird es sich in der Regel bereits um steuerfreien Reisekostenersatz nach § 3 Nrn. 13 oder 16 EStG in Form einer Sachleistung handeln.
Die Notwendigkeit der Sammelbeförderung ist nicht davon abhängig, ob der Arbeitnehmer über einen eigenen Pkw verfügt oder nicht.
Beispiel A
Aufgrund des frühen Arbeitsbeginns und der sehr schlechten Anbindung des Betriebs an öffentliche Verkehrsmittel beauftragt ein Arbeitgeber einen Busunternehmer die Arbeitnehmer zur ersten Tätigkeitsstätte bzw. zurück nach Hause zu befördern.
Da es sich um eine Sammelbeförderung handelt, die für den betrieblichen Einsatz der Arbeitnehmer notwendig ist, entsteht kein steuer- und sozialversicherungspflichtiger geldwerter Vorteil.
Fälle, in denen eine Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz nicht notwendig ist, dürften sich auf seltene Ausnahmefälle beschränken. Soweit ein geldwerter Vorteil anzunehmen ist, ist bei jedem Arbeitnehmer der günstigste Fahrpreis für die Benutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels anzusetzen.
Wichtig bei dieser Befreiungsvorschrift ist, dass eine Sammelbeförderung im Sinne des § 3 Nr. 32 EStG bereits dann vorliegt, wenn ein Pkw vom Arbeitgeber zwei Arbeitnehmern (= mehrere Personen) gemeinsam für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte zur Verfügung gestellt wird.
Beispiel B
Eine Firma lässt ihre beiden Abteilungsleiter vereinbarungsgemäß täglich durch einen Firmenwagen mit Fahrer von zu Hause abholen und abends wieder nach Hause bringen, da beide zu gleicher Zeit die Arbeit aufnehmen müssen und eine schlechte Anbindung an öffentliche Verkehrsmittel gegeben ist.
Es liegt eine Sammelbeförderung im Sinne des § 3 Nr. 32 EStG vor, die betrieblich notwendig ist (gleichzeitige Arbeitsaufnahme der Arbeitnehmer). Der geldwerte Vorteil (einschließlich Fahrer und Abholfahrt) ist als Sammelbeförderung steuerfrei. Zur Umsatzsteuerpflicht von Sammelbeförderungen vgl. das Stichwort „Umsatzsteuerpflicht bei Sachbezügen“ unter Nr. 10.
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Eine steuer- und beitragsfreie Sammelbeförderung liegt aber nicht vor, wenn ein Arbeitnehmer in dem ihm vom Arbeitgeber unentgeltlich zur Verfügung gestellten Firmenwagen laufend oder gelegentlich Kollegen mitnimmt. Für das Vorliegen einer Sammelbeförderung ist nämlich grundsätzlich eine besondere Rechtsgrundlage zwischen dem Arbeitgeber und dem beförderten Arbeitnehmer erforderlich. Dies kann ein Tarifvertrag oder eine Betriebsvereinbarung sein; Entsprechendes gilt u. E. für einzelvertragliche Vereinbarungen mit mindestens zwei Arbeitnehmern. Aus der gegenüber dem Arbeitgeber eingegangenen Verpflichtung eines Arbeitnehmers, in dem überlassenen Firmenwagen weitere Arbeitnehmer zur ersten Tätigkeitsstätte mitzunehmen, lässt sich ein Rechtsanspruch dieser Personen gegenüber ihrem Arbeitgeber auf regelmäßige Durchführung der Fahrten nicht begründen. Im Gegenteil: Befördert ein Arbeitnehmer auf seinem Weg zur ersten Tätigkeitsstätte noch weitere Kollegen dorthin, wird es dieser Arbeitnehmer selbst sein, der regelmäßig das Fahrzeug zur Verfügung stellen und den Transport organisieren wird (BFH-Urteil vom 29.1.2009, BStBl. 2010 II S. 1067).
Beispiel C
Die beiden Abteilungsleiter im Beispiel B haben jeweils einen eigenen Firmenwagen zur ständigen beruflichen und privaten Nutzung. Weil sie beide zur gleichen Zeit die Arbeit aufnehmen, fahren sie abwechselnd gemeinsam mit einem Firmenwagen ins Büro.
Eine steuerfreie Sammelbeförderung liegt in diesem Fall nicht vor.
Beispiel D
Eine GmbH überlässt ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer einen Firmenwagen zur uneingeschränkten Nutzung. Nach der getroffenen Vereinbarung ist der Gesellschafter-Geschäftsführer verpflichtet, weitere Arbeitnehmer der GmbH zur ersten Tätigkeitsstätte mitzunehmen, soweit dies für den betrieblichen Einsatz notwendig ist. Dies geschieht auch regelmäßig.
Für das Vorliegen einer Sammelbeförderung ist grundsätzlich eine besondere Rechtsgrundlage zwischen dem Arbeitgeber und dem beförderten Arbeitnehmer erforderlich. Dies kann ein Tarifvertrag oder eine Betriebsvereinbarung sein; Entsprechendes gilt u. E. für einzelvertragliche Vereinbarungen mit mindestens zwei Arbeitnehmern. Aus der gegenüber dem Arbeitgeber eingegangenen Verpflichtung eines Arbeitnehmers, mit dem überlassenen Firmenwagen weitere Arbeitnehmer zur ersten Tätigkeitsstätte mitzunehmen, lässt sich ein Rechtsanspruch dieser Personen gegenüber ihrem Arbeitgeber auf regelmäßige Durchführung der Fahrten nicht begründen (BFH-Urteil vom 29.1.2009, BStBl. 2010 II S. 1067). Es fehlt somit eine Vereinbarung zwischen Arbeitgeber und den weiteren Arbeitnehmern über den arbeitstäglichen Transport zur ersten Tätigkeitsstätte. Der Bundesfinanzhof konnte offenlassen, ob beim Nutzer eines Firmenwagens (hier also beim Gesellschafter-Geschäftsführer) überhaupt eine steuerfreie Sammelbeförderung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte vorliegen kann. Im Urteilsfall waren daher beim Gesellschafter-Geschäftsführer – zusätzlich zur 1 %-Bruttolistenpreisregelung für die Privatfahrten – monatlich 0,03 % des Bruttolistenpreises für 80 Entfernungskilometer zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte als geldwerter Vorteil anzusetzen. Für die vom Gesellschafter-Geschäftsführer in seinem Firmenwagen mitgenommenen Arbeitnehmer ergeben sich keine lohnsteuerlichen Konsequenzen. Sie können als Mitglieder/Teilnehmer einer Fahrgemeinschaft sogar die Entfernungspauschale (begrenzt auf 4500 € jährlich) als Werbungskosten geltend machen (vgl. das Stichwort „Entfernungspauschale“ unter Nr. 6).
Bei Arbeitgeberleistungen für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, die als Sammelbeförderung nach § 3 Nr. 32 EStG steuerfrei sind, wird keine Entfernungspauschale gewährt (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 3 EStG). Sie müssen deshalb auch im Lohnkonto gesondert aufgezeichnet und in der Lohnsteuerbescheinigung gesondert bescheinigt werden. Dies geschieht durch die Eintragung des Großbuchstabens „F“ (= Freifahrtberechtigung) in der (elektronischen) Lohnsteuerbescheinigung. Vgl. auch die Erläuterungen bei den Stichwörtern „Entfernungspauschale“ unter Nr. 2 und „Sammelbeförderung“ unter Nr. 3.
Bei entgeltlicher Sammelbeförderung werden anstelle der Entfernungspauschale die tatsächlichen Aufwendungen des Arbeitnehmers als Werbungskosten berücksichtigt.