C. Arbeitslohn – Lohnsteuer – Sozialversicherung von A bis Z F Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte 5. Pauschalierung der Lohnsteuer für Fahrtkostenzuschüsse mit 15 %

c) Pauschalierung der Lohnsteuer bei Barzuschüssen
Bei Sachbezügen (Firmenwagen) ist es für die Pauschalierung der Lohnsteuer mit 15 % nicht erforderlich, dass die Ersatzleistungen des Arbeitgebers zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. Bei Barzuschüssen des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist jedoch eine Pauschalierung der Lohnsteuer mit 15 % nur dann zulässig, wenn es sich bei den pauschal besteuerten Fahrtkostenzuschüssen um Leistungen des Arbeitgebers handelt, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Die Umwandlung von Barlohn in einen pauschal besteuerten Fahrtkostenzuschuss ist nicht zulässig (vgl. die Erläuterungen unter der nachfolgenden Nr. 9).
Bei Fahrtkostenzuschüssen für die ausschließliche Benutzung eines eigenen Pkws, die pauschal mit 15 % besteuert werden sollen, kann aus Vereinfachungsgründen davon ausgegangen werden, dass monatlich an 15 Arbeitstagen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erfolgen. Bei der Zuschussgewährung hat der Arbeitgeber den Höchstbetrag von 4500 Euro nicht zu beachten, da die Entfernungspauschale bei Benutzung eines Pkw nicht auf diesen Betrag begrenzt ist.
Beispiel A
Ein Arbeitnehmer wohnt in Augsburg und arbeitet in München (einfache Entfernung Augsburg–München 50 km). Der Arbeitnehmer benutzt für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte einen Pkw. Der Arbeitgeber zahlt im Kalenderjahr 2019 einen Fahrtkostenzuschuss von monatlich 100 €. Dieser Fahrtkostenzuschuss ist steuer- und beitragspflichtig. Der Arbeitgeber kann jedoch die Lohnsteuer bis zu dem Betrag mit 15 % pauschalieren, den der Arbeitnehmer im Rahmen seiner Einkommensteuer-Veranlagung bei den Werbungskosten geltend machen könnte. Die Pauschalbesteuerung mit 15 % ist in Höhe der Entfernungspauschale von 0,30 € je Entfernungskilometer möglich. Es ergibt sich folgender pauschalierungsfähiger Betrag:
50 km × 0,30 € × 220 Arbeitstage
Da der Fahrtkostenzuschuss von (12 × 100 € =) 1200 € den Betrag nicht übersteigt, den der Arbeitnehmer bei den Werbungskosten geltend machen könnte, kann der Fahrtkostenzuschuss in 1200 € in voller Höhe pauschal mit 15 % besteuert werden.
Diese Pauschalierung löst Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus. Es ergibt sich folgende Berechnung der Pauschalsteuer:
Steuerpflichtiger Fahrtkostenzuschuss
1 200,–– €
pauschalierte Lohnsteuer 15 %
180,–– €
Solidaritätszuschlag 5,5 % von 180 €
9,90 €
Kirchensteuer (z. B. in Bayern) 7 % von 180 €
12,60 €
Der Arbeitnehmer kann im Fall der Lohnsteuerpauschalierung durch den Arbeitgeber nur den nicht pauschal besteuerten Teil der Entfernungspauschale bei den Werbungskosten geltend machen. Hiernach ergibt sich folgender Werbungskostenabzug:
50 km × 0,30 € × 220 Arbeitstage
3 300,–– €
abzüglich pauschal besteuerter
Fahrtkostenzuschuss 100 € × 12
1 200,–– €

für den Werbungskostenabzug verbleiben
2 100,–– €

Benutzt der Arbeitnehmer ausschließlich ein anderes Verkehrsmittel für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte, z. B. ein Motorrad, Motorroller, Moped oder Mofa, ist die Pauschalierung mit 15 % zum einen auf die dem Arbeitnehmer tatsächlich entstehenden Aufwendungen und zum anderen auf die Entfernungspauschale unter Beachtung des Höchstbetrags von 4500 € im Kalenderjahr begrenzt;[1] Entsprechendes gilt, wenn dem Arbeitnehmer als Teilnehmer einer Fahrgemeinschaft Aufwendungen entstehen und er hierfür einen „Fahrtkostenzuschuss“ von seinem Arbeitgeber erhält. Für die Höhe der tatsächlich entstehenden Aufwendungen kann auch hier aus Vereinfachungsgründen von 15 Arbeitstagen und von den für Auswärtstätigkeiten geltenden pauschalen Kilometersätzen ausgegangen werden. Der Kilometersatz für motorbetriebene Fahrzeuge beträgt 0,20 € je Fahrtkilometer. Damit sind die tatsächlichen Aufwendungen des Arbeitnehmers bei einem anderen motorbetriebenen Fahrzeug als einen Pkw mit 0,40 € je Entfernungskilometer höher als die Entfernungspauschale. Der maximal pauschalierungsfähige Barzuschuss des Arbeitgebers ist damit auf die Entfernungspauschale von 0,30 € je Entfernungskilometer bis zum Höchstbetrag von 4500 € begrenzt.
Beispiel B
Der Arbeitnehmer fährt im Jahr 2019 an 15 Arbeitstagen monatlich mit dem Motorrad zu seiner ersten Tätigkeitsstätte (einfache Entfernung 28 km). Der Arbeitgeber zahlt dem Arbeitnehmer einen zusätzlichen monatlichen Fahrtkostenzuschuss in Höhe von 150 €.
Die in Höhe des Kilometersatzes geschätzten tatsächlichen Aufwendungen des Arbeitnehmers betragen monatlich 168 € (15 Arbeitstage × 28 km × 0,40 € je Entfernungskilometer). Der maximal mit 15 % pauschalierungsfähige Zuschuss des Arbeitgebers in Höhe der Entfernungspauschale beträgt jedoch nur 126 € (15 Arbeitstage × 28 km × 0,30 €). Dieser Betrag von 126 € kann mit 15 % pauschal besteuert werden und ist dann beitragsfrei. Folglich sind 24 € (150 € abzüglich 126 €) nach den individuellen Lohnsteuerabzugsmerkmalen des Arbeitnehmers zu versteuern und zu verbeitragen.
Beispiel C
Ein Arbeitnehmer fährt im Kalenderjahr 2019 mit seinem privaten Fahrrad zur Arbeit (einfache Entfernung 28 km). Der Arbeitgeber zahlt dem Arbeitnehmer einen monatlichen Fahrtkostenzuschuss von 40 €. Dieser Fahrtkostenzuschuss gehört zum steuerpflichtigen Arbeitslohn. Der Arbeitnehmer kann Werbungskosten in Höhe der Entfernungspauschale geltend machen, und zwar wie folgt:
220 Arbeitstage × 28 km × 0,30 € =
1 848,— €
Obwohl die beim Werbungskostenabzug durch den Arbeitnehmer anzusetzende Entfernungspauschale in Höhe von 1848 € den Fahrtkostenzuschuss von (12 × 40 € = 480 €) übersteigt, kann die Lohnsteuer hierfür nicht in voller Höhe mit 15 % pauschal besteuert werden. Denn die Pauschalierung mit 15 % ist auf die Höhe der tatsächlich entstehenden Aufwendungen beschränkt. Der frühere Pauschsatz für Fahrräder von 0,05 € je Fahrtkilometer ist zum 1.1.2014 weggefallen. U. E. ist es aber zulässig, die tatsächlichen Aufwendungen, die dem Grunde nach feststehen, der Höhe nach zu schätzen. Dabei erscheint eine Schätzung mit 0,05 € je Fahrtkilometer nicht überhöht zu sein (vgl. das Stichwort „Fahrradgeld“). Hiernach ergibt sich folgende Berechnung des monatlich pauschalierungsfähigen Betrages:
15 Arbeitstage × 28 km × 0,10 € =
42,— €
Der Fahrtkostenzuschuss in Höhe von 40 € monatlich kann also in voller Höhe pauschaliert werden, da er die tatsächlichen Aufwendungen des Arbeitnehmers (42 € monatlich) und die Entfernungspauschale (1/12 von 1848,– € = 154 € monatlich) nicht übersteigt. Diese Pauschalierung löst Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung aus.
Eine Pauschalierung der Lohnsteuer mit 15 % in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist auch zulässig
für Flugstrecken und
in den Fällen der entgeltlichen Sammelbeförderung.

1

BMF-Schreiben vom 31.10.2013 (BStBl. I S. 1376, Tz. 5.2). Das BMF-Schreiben ist als Anlage zu H 9.10 LStR im Steuerhandbuch für das Lohnbüro 2019 abgedruckt.