Doppelbesteuerungsabkommen: Neues Anwendungsschreiben der Finanzverwaltung

Die Finanzverwaltung hat ihr umfangreiches Anwendungsschreiben zur steuerlichen Behandlung des Arbeitslohns nach den Doppelbesteuerungsabkommen aktualisiert (Stand 1.1.2018). Auf folgende Punkte wird besonders hingewiesen:

• Einige neue DBA (z.B. Großbritannien, Spanien, Luxemburg, Niederlande) enthalten sog. Förderstaatsklauseln. Danach ist die Besteuerung von Betriebsrenten und Ruhegehältern in der Auszahlungsphase davon abhängig, in welchem Vertragsstaat eine Förderung in der Aufbauphase erfolgte.

• Nach einzelnen DBA-Bestimmungen werden die Einkünfte nicht von der Besteuerung freigestellt; stattdessen wird die Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung vermieden (= Anwendung der Anrechnungsmethode). Wegen der in diesen Fällen regelmäßig auftretenden Doppelbesteuerung von Lohneinkünften bestehen keine Bedenken, aus Billigkeitsgründen für die voraussichtlich abzuführende ausländische Abzug-steuer einen Freibetrag für das Lohnsteuerabzugsverfahren zu bilden (Freibetrag = ausländische Abzugsteuer x 4). Der Freibetrag darf jedoch die Einnahmen, die unter die Anrechnungsmethode fallen, nicht übersteigen.

• Bei einer Arbeitnehmerentsendung zwischen international verbundenen Unternehmen von nicht mehr als drei Monaten (auch jahresübergreifend für sachlich zusammenhängende Tätigkeiten) spricht eine widerlegbare Anscheinsvermutung dafür, dass das aufnehmende Unternehmen mangels Einbindung des Arbeitnehmers nicht als wirtschaftlicher Arbeitgeber anzusehen ist. Das Besteuerungsrecht bleibt beim Ansässigkeitsstaat. Ergibt sich jedoch nach den tatsächlich feststellbaren Verhältnissen eine Eingliederung in das aufnehmende Unternehmen, ist dieses auch bei Tätigkeiten von bis zu drei Monaten als Arbeitgeber im Sinne des DBA anzusehen.

• Wird ein Arbeitnehmer, der einer Betriebsstätte zuzuordnen ist, im Stammhaus seines Arbeitgebers tätig, steht dem Tätigkeitsstaat wegen der dortigen Ansässigkeit des Arbeitgebers grundsätzlich das Besteuerungsrecht zu. Das gilt auch dann, wenn die Tätigkeit nur von kurzer Dauer ist.

• Für die Aufteilung des Arbeitslohns, der nicht direkt der inländischen oder ausländischen Tätigkeit zugeordnet werden kann, kann auf einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum abgestellt werden, wenn ein Arbeitnehmer im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses eine neue Funktion ausübt und damit eine maßgebliche Veränderung seines Arbeitslohns verbunden ist. Entsprechendes gilt mit Wirkung für die Zukunft auf Antrag auch bei einer Gehaltsveränderung ohne Funktionswechsel.

• Bei einem Antrittsgeld (Signing Bonus) für eine künftige Tätigkeit ist das Besteuerungsrecht an dieser Vergütung bei wirtschaftlicher Betrachtungsweise dem Tätigkeitsstaat anhand der vereinbarten Vertragslaufzeit zuzuordnen.

• Abfindungen sind insoweit im ehemaligen Tätigkeitsstaat des Arbeitnehmers zu besteuern, als diesem das Besteuerungsrecht für die aktive Tätigkeit zustand. Konsultationsvereinbarungen (mit Belgien, Großbritannien, Luxemburg, Österreich und der Schweiz) sowie spezielle Regelungen in den DBA (mit Frankreich und Liechtenstein) sind vorrangig zu beachten.

• Die Übernahme von Steuerberatungskosten durch den Arbeitgeber führt beim Arbeitnehmer zu einem geldwerten Vorteil. Dies gilt für alle Leistungen, die mit der Erstellung der Einkommensteuererklärung des Arbeitnehmers oder dessen Angehörige in Verbindung stehen (u.a. Vorbereitungsgespräche, Beantwortung von Fragen des Finanzamts, Bescheidüberprüfung, Einspruchsverfahren, Kindergeld). Der Arbeitslohn ist grundsätzlich dergestalt direkt zuzuordnen, dass die Kosten für die Erklärungsabgabe im Heimatstaat ausschließlich der Tätigkeit im Heimatstaat und die Kosten für die Erklärungsabgabe im Einsatzstaat ausschließlich der Tätigkeit im Einsatzstaat zuzuordnen sind. Betreffen die Aufwendungen jedoch nur Arbeitgeberleistungen (z.B. Erstellung der Lohnabrechnung und Lohnsteuer-Anmeldung, Steuerausgleichsberechnungen) handelt es sich um nicht zu Arbeitslohn führende Leistungen im ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers.

• Stellt der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer einen Firmenwagen zur Verfügung ist der geldwerte Vorteil für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte direkt der Tätigkeit im Wohnsitzstaat oder im Tätigkeitsstaat zuzuordnen. Wird der Firmenwagen für Privatfahrten ohne Abhängigkeit von einer bestimmten Tätigkeit im Inland oder Ausland überlassen, ist der Arbeitslohn nach dem Verhältnis der tatsächlichen Arbeitstage aufzuteilen.

(BMF-Schreiben vom 3.5.2018  IV B 2 – S 1300/08/10027; DOK 2018/0353235)

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