Sachbezüge

Der Bundesrat hatte in einem Gesetzgebungsverfahren im November 2014 vorgeschlagen, dass zu den Einnahmen in Geld auch Vorteile gehören, die nicht in Geld bestehen, aber auf einen Geldbetrag lauten, sowie zweckgebundene Geldzuwendungen. Die 44-Euro-Freigrenze hätte dann z. B. für einen Gutschein, der auf einen Geldbetrag lautet, nicht mehr angewendet werden können. Der Vorschlag des Bundesrates ist allerdings gesetzlich nicht umgesetzt worden. Die Bundesregierung hatte allerdings zugesagt, auch dieses Bundesratsanliegen im ersten Quartal 2015 zu prüfen. Die Prüfung des Bundesratsanliegens zur Neuregelung der Abgrenzung von Sachbezügen und Geldleistungen durch die Bundesregierung hat allerdings ergeben, dass auf eine Umsetzung wegen der zu befürchtenden Zusatzbelastungen für Arbeitgeber und Arbeitnehmer verzichtet werden sollte.

Ob Barlöhne oder Sachbezüge vorliegen, entscheidet sich somit weiterhin danach, was der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber auf der Grundlage arbeitsvertraglicher Vereinbarungen beanspruchen kann. Es kommt hingegen nicht darauf an, auf welche Art und Weise der Arbeitgeber den Anspruch erfüllt und seinen Arbeitnehmern den zugesagten Vorteil verschafft. Bei einer entsprechenden arbeitsvertraglichen Vereinbarung über Sachlohn kann die 44-Euro-Freigrenze somit z. B. auch in Anspruch genommen werden bei

• Gutscheinen, die auf Geldbeträge lauten,

• zweckgebundenen Geldzuwendungen und

• nachträglichen Kostenerstattungen.

Ein Sachbezug liegt hingegen z. B. nicht vor, wenn der Arbeitnehmer anstelle der Sachleistung Barlohn verlangen kann. Das gilt selbst dann, wenn der Arbeitgeber in diesem Fall die Sache zuwendet. Ebenso liegt Geld und kein Sachbezug vor, wenn der Barlohn nicht an den Arbeitnehmer ausbezahlt, sondern auf seine Weisung anderweitig verwendet wird (z. B. zur Erfüllung einer Verbindlichkeit des Arbeitnehmers aus Kauf, Miete oder Darlehen).

Vgl. die Erläuterungen und Beispiele unter der nachfolgenden Nr. 4 Buchstabe c und d sowie beim Stichwort „Warengutscheine“. 

2. Sachbezugswerte 2016

Der Sachbezugswert für freie Verpflegung wurde ab 1.1.2016 von bisher 229 € auf 236 € monatlich erhöht.

Der Sachbezugswert für freie Unterkunft beträgt ab 1.1.2016 223 € monatlich.

Die Sachbezugswerte für Kantinenessen betragen ab 1. 1. 2016 1,67 € für ein Frühstück und 3,10 € für ein Mittag- oder Abendessen.

Auf die ausführlichen Erläuterungen bei den Stichwörtern „Freie Unterkunft und Verpflegung“ und „Mahlzeiten“ wird Bezug genommen.

3. Allgemeines 

Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis oder einem früheren Dienstverhältnis zufließen. Es ist unbeachtlich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden (§ 2 LStDV¹). Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen (sog. geldwerte Vorteile). Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge), sind mit dem üblichen Endpreis am Abgabeort anzusetzen (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG; vgl. nachfolgende Nr. 3 Buchstaben b und c). Somit gehören auch Sachbezüge, wenn sie nicht ausdrücklich steuerfrei gestellt sind, wie Barzuwendungen zum steuerpflichtigen Arbeitslohn und zum beitragspflichtigen Arbeitsentgelt in der Sozialversicherung.

Werden Sachbezüge verbilligt gewährt, ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Wert der Sachbezüge und dem vom Arbeitnehmer entrichteten Entgelt steuer- und beitragspflichtig.

Das vom Arbeitnehmer entrichtete Entgelt darf den steuer- und beitragspflichtigen Barlohn nicht mindern (vgl. das unter Nr. 2 dargestellte Beispiel einer Lohnabrechnung mit Sachbezug). Sachbezüge werden im Rahmen des Dienstverhältnisses in den verschiedensten Formen gewährt; vgl. im Einzelnen die Stichworte

4. Lohnabrechnung bei Sachbezügen

Zur Ermittlung des steuerpflichtigen Arbeitslohns und des beitragspflichtigen Arbeitsentgelts sind der Barlohn und der Vorteil aus der Sachbezugsgewährung im Abrechnungsmonat zusammenzurechnen. Wurde der Sachbezug verbilligt gewährt, ist der Unterschied zwischen dem Wert des Sachbezugs und dem Entgelt des Arbeitnehmers steuer- und beitragspflichtig. Das vom Arbeitnehmer gezahlte Entgelt darf den steuer- und beitragspflichtigen Barlohn nicht mindern.

Im Hotel- und Gaststättengewerbe und in der Landwirtschaft werden häufig Sachbezüge in Form von Unterkunft und Verpflegung gewährt. Hierfür werden besondere amtliche Sachbezugswerte angesetzt. Eine vollständige Lohnabrechnung mit dem Ansatz dieser amtlichen Sachbezugswerte unter Abzug einer Zuzahlung des Arbeitnehmers ist beim Stichwort „Freie Unterkunft und Verpflegung“ unter Nr. 11 abgedruckt.

5. Bewertung von Sachbezügen

a) Allgemeine Grundsätze

Bei der Bewertung von Sachbezügen stellt sich stets auch die Frage, ob der Rabattfreibetrag in Höhe von 1080 € jährlich anwendbar ist oder nicht. Denn die Anwendung des Rabattfreibetrags hat eine andere Bewertung des Sachbezugs zur Folge.

Weiterhin ist die Freigrenze für Sachbezüge von monatlich 44 € zu beachten, die nur für diejenigen Sachbezüge gilt, für die keine amtlichen Sachbezugswerte festgesetzt sind und für die der Rabattfreibetrag nicht anwendbar ist oder aufgrund des bestehenden Bewertungswahlrechts nicht angewendet wird. Muss die steuerliche Behandlung von Sachbezügen beurteilt werden, erscheint es zweckmäßig, nach folgendem Schema vorzugehen:

1. Frage: Ist auf den vom Arbeitgeber unentgeltlich oder verbilligt gewährten Sachbezug der Rabattfreibetrag von 1080 € jährlich anwendbar? In diesem Fall gelten für die Bewertung des Sachbezugs die besonderen Bewertungsvorschriften des § 8 Abs. 3 EStG (keine amtlichen Sachbezugswerte, aber Bewertungsabschlag von 4 %, keine Anwendung der monatlichen 44-Euro-Freigrenze). Zum Wahlrecht zwischen der Anwendung der Rabattregelung und den allgemeinen Bewertungsvorschriften vgl. das Stichwort „Rabatte, Rabattfreibetrag“ unter Nr. 2 Buchstabe c.

2. Frage: Handelt es sich bei dem Sachbezug zwar um Waren- oder Dienstleistungen, auf die der Rabattfreibetrag anwendbar wäre, wählt der Arbeitgeber aber die Pauschalbesteuerung? Diese Frage ist deshalb von Bedeutung, weil die Anwendung der Pauschalbesteuerung die gleichzeitige Gewährung des Rabattfreibetrags von 1080 € ausschließt. Bei Anwendung der Pauschalbesteuerung gelten für die Bewertung des Sachbezugs ausschließlich die allgemeinen Bewertungsvorschriften des § 8 Abs. 2 EStG (ortsüblicher Preis unter Anwendung der 96 %-Regelung bzw. günstigster Marktpreis oder amtliche Sachbezugswerte, soweit festgesetzt).

3. Frage: Ist auf den vom Arbeitgeber gewährten Sachbezug der Rabattfreibetrag nicht anwendbar? Ist diese Frage zu bejahen, kann also auf den gewährten Sachbezug der Rabattfreibetrag nicht angewendet werden, gelten für die Bewertung des Sachbezugs ebenfalls nur die allgemeinen Bewertungsvorschriften des § 8 Abs. 2 EStG (ortsüblicher Preis unter Anwendung der 96 %-Regelung bzw. günstigster Marktpreis sowie Anwendung der monatlichen 44-Euro-Freigrenze oder amtlicher Sachbezugswert, soweit festgesetzt).

Aufgrund dieser Einordnung ergibt sich für die Bewertung von Sachbezügen folgendes Schema:

Die Frage, ob auf einen Sachbezug der Rabattfreibetrag von 1080 € jährlich anwendbar ist oder nicht, ist somit bereits für die Bewertung des Sachbezugs von entscheidender Bedeutung. Durch den Rabattfreibetrag begünstigt ist die unentgeltliche oder verbilligte Überlassung von Waren oder Dienstleistungen, die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden. Oder umgekehrt ausgedrückt: Der Rabattfreibetrag ist bei der Überlassung von Waren oder Dienstleistungen an den Arbeitnehmer nur dann anwendbar, wenn der Arbeitgeber mit diesen Waren oder Dienstleistungen Handel treibt, also zumindest im gleichen Umfang fremde Dritte mit diesen Waren oder Dienstleistungen beliefert. Das Schema soll am Beispiel Unterkunft und Verpflegung verdeutlicht werden:

Bei der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung einer Wohnung oder einer Unterkunft (z. B. ein möbliertes Zimmer) handelt es sich um eine „Dienstleistung“, die grundsätzlich durch den Rabattfreibetrag begünstigt ist (vgl. die Hinweise zu R 8.2 LStR³). Der Rabattfreibetrag ist somit anwendbar, wenn der Arbeitgeber Wohnungen oder Unterkünfte auch an fremde Dritte vermietet (z. B. ein Hotel oder eine Wohnbaugesellschaft). Ist dies nicht der Fall, das heißt, der Arbeitgeber überlässt die Wohnungen und Unterkünfte nur seinen Arbeitnehmern (z. B. bei sog. Personalunterkünften), ist der Rabattfreibetrag nicht anwendbar. Entsprechend dem obigen Schema erfolgt die Bewertung des Sachbezugs „Unterkunft“ nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften, das heißt, es ist der amtliche Sachbezugswert für die Unterkunft maßgebend. Handelt es sich bei dem Sachbezug um eine „Wohnung“, ist nach dem obigen Schema der übliche Endpreis, das heißt, die ortsübliche Miete maßgebend. Die monatliche 44-Euro-Freigrenze (erläutert nachfolgend unter Nr. 4) ist bei der Überlassung einer Wohnung anwendbar, nicht hingegen bei der Überlassung einer Unterkunft, da diese mit dem amtlichen Sachbezugswert bewertet wird. Denn die Anwendung der monatlichen 44-Euro-Freigrenze und die Bewertung eines Sachbezugs mit dem amtlichen Sachbezugswert schließen sich gegenseitig aus. Die Begriffe „Unterkunft“ und „Wohnung“ und die unterschiedlichen Bewertungsvorschriften sind bei den Stichworten „Freie Unterkunft und Verpflegung“ und „Wohnungsüberlassung“ ausführlich anhand von Beispielen erläutert.

Bei der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Verpflegung (z. B. einzelner Mahlzeiten) handelt es sich um eine „Ware“, bei der sich die Frage stellt, ob sie der Arbeitgeber überwiegend für Fremde oder überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer herstellt. Stellt der Arbeitgeber die Verpflegung überwiegend für seine Arbeitnehmer her (z. B. die Mahlzeiten in einer Kantine), ist auf diese Sachbezüge der Rabattfreibetrag nicht anwendbar. Entsprechend dem obigen Schema erfolgt die Bewertung des Sachbezugs mit den für Mahlzeiten amtlich festgesetzten Sachbezugswerten. Handelt es sich um Arbeitnehmer im Hotel- und Gaststättengewerbe, stellt sich die Frage, ob der Arbeitgeber ein sog. Personalessen besonders zubereiten lässt. Da dieses Personalessen nur für den Bedarf der Arbeitnehmer hergestellt wird, ist eine Anwendung des Rabattfreibetrags nicht möglich; die Bewertung erfolgt mit den amtlichen Sachbezugswerten. Erhalten die Arbeitnehmer jedoch das gleiche Essen wie es nach der Speisekarte fremden Dritten angeboten wird, ist der Rabattfreibetrag auf diese Sachbezüge anwendbar. Entsprechend dem obigen Schema erfolgt die Bewertung in diesem Fall mit dem auf der Speisekarte angegebenen Wert abzüglich 4 %. Die monatliche 44-Euro-Freigrenze ist in beiden Fällen nicht anwendbar, und zwar im ersten Fall, weil mit Sachbezugswerten bewertet wird, und im zweiten Fall, weil der Rabattfreibetrag anwendbar ist (vgl. nachfolgend unter Nr. 4). 

Diejenigen Sachbezüge, auf die der Rabattfreibetrag angewendet werden kann und die daraus resultierende besondere Bewertung des Sachbezugs, sind beim Stichwort „Rabatte, Rabattfreibetrag“ im Einzelnen erläutert. Kann der Rabattfreibetrag nicht angewendet werden oder wird vom Wahlrecht zur Anwendung der allgemeinen Bewertungsvorschriften Gebrauch gemacht, gelten für die Bewertung dieses Sachbezugs folgende, in § 8 Abs. 2 EStG festgelegten Bewertungsgrundsätze: