Nicht nur den Finanzgerichten, auch dem BFH lag kürzlich die Frage vor, welche Anforderungen an ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch zu stellen sind und zwar in dem konkreten Fall, in dem das Fahrtenbuch elektronisch geführt wird. Weshalb gerade diese Frage gehäuft streitgegenständlich ist? Zunächst hatte ich den Gedanken, es mag mit der Corona-Pandemie zusammenhängen. Schließlich war die Pandemiezeit für Firmenwagennutzer nicht ganz optimal: auf der einen Seite wurde der Firmenwagen zumeist wohl nicht in üblichem Umfang genutzt, getreu dem Motto #WirBleibenZuhause. Auf der anderen Seite war zumindest bei Anwendung der Pauschalwertmethode der Vorteil dennoch in unveränderter Höhe zu besteuern, da hierfür allein die Nutzungsmöglichkeit ausschlaggebend ist – und diese war eben weiterhin gegeben. Für viele also ein Grund, in den Folgejahren auf ein Fahrtenbuch umzusteigen, um nur die tatsächlich privat veranlassten Kostenanteile besteuern zu müssen. Soweit dokumentiert, lagen die Streitzeiträume aber noch vor Coronazeiten. Mag es also vielleicht auch reiner Zufall sein, dass die Entscheidungen sich häufen: ich rechne fest damit, dass in den letzten Jahren vermehrt auf das Fahrtenbuch umgestiegen wurde, weshalb ein Blick auf die Entscheidungsgrundsätze durchaus lohnt.
Liebe Leserin, lieber Leser,
lassen Sie uns das Thema doch der Reihe nach angehen. Der Vorteil aus der privaten Nutzungsmöglichkeit eines betrieblichen Fahrzeugs ist bekanntlich nicht wie die übrigen Sachbezüge mit dem ortsüblichen Endpreis, sondern entweder mittels Fahrtenbuch- oder aber der Pauschalwertmethode zu ermitteln. Die Pauschalwertmethode ist dabei als Auffangvorschrift immer dann anzuwenden, wenn die Voraussetzungen für die Fahrtenbuchmethode nicht vorliegen. Grundvoraussetzung für Letztere ist, und auch das ist nichts Neues, ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch. Der Arbeitnehmer muss also fortlaufend und lückenlos sämtliche Fahrten dokumentieren. Dies gilt sowohl für in Papierform geführte, als auch elektronische Bücher. Was aber macht genau ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch aus? Nun ja, einfacher wäre es wohl, diese Frage würde sich eindeutig aus dem Gesetz ergeben. Eine Legaldefinition sieht aber weder das EStG1, noch die entsprechenden LSt-Richtlinien2 oder das BMF-Schreiben zur lohnsteuerlichen Behandlung der Überlassung eines betrieblichen Kfz an Arbeitnehmer3 vor. Und so obliegt es der Rechtsprechung, die Anforderungen weiter zu konkretisieren. Dabei liegt es in der Natur der Sache, dass in erster Linie Negativabgrenzungen erfolgen, da eben nur strittige Sachverhalte vor Gericht landen.
Natürlich werden auch in den Verwaltungsanweisungen durchaus Vorgaben gemacht, welche Aufzeichnungen für private und dienstliche Fahrten konkret erforderlich sind. Diese zu erfüllen reicht aber nicht aus. Lassen Sie uns daher nochmals einen Blick darauf werfen, wozu das Fahrtenbuch dient. Ermittelt werden soll der private Anteil der gesamten Fahrzeugkosten, der sich aus der Gegenüberstellung der Privatfahrten zur Gesamtfahrleistung ergibt. Herausgearbeitet hatte der BFH bereits, dass die Aufzeichnungen hierzu eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein müssen. Hierzu muss es zeitnah und in geschlossener Form geführt werden, um so nachträgliche Einfügungen oder Änderungen auszuschließen oder als solche kenntlich zu machen.4 Und um eben diese Anforderung, die „äußere geschlossene Form“, drehten sich im Wesentlichen nun die jüngsten Entscheidungen, konkret für den Fall elektronischer Fahrtenbücher.5
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Die äußere geschlossene Form setzt voraus, dass nachträgliche Veränderungen der Aufzeichnungen problemlos nachvollziehbar sind. Im optimalen Fall sind nachträgliche Änderungen gänzlich ausgeschlossen. Das ist aber eben nicht jedermanns Sache, Programme, die den ein oder anderen Fehler nochmal korrigieren lassen, sind da doch komfortabler. Irren ist menschlich und Fehler passieren nun einmal. So können auch bei Büchern in Papierform Fehleintragungen noch überarbeitet werden. Nur sind diese dann auch zwangsläufig sicht- und nachvollziehbar, beispielsweise durch herausgerissene Seiten, verwendete Korrektur-Roller oder schlichtweg durchgestrichene Passagen. Und genau das ist auch Voraussetzung bei elektronischen Fahrtenbüchern. Aus der Fahrtenbuchdatei selbst müssen Veränderungen ersichtlich sein, um einen Gleichklang zwischen händisch und elektronisch geführten Büchern herzustellen. Nicht ausreichend hingegen ist es, die Änderungen in einer externen Datei aufzuzeichnen. Denn dadurch sind diese gerade nicht wie bei einem papiergeführten Buch ohne weitere Ermittlungen sofort ersichtlich. Darüber hinaus widerspricht dies – genauso wie eine Loseblattsammlung - der geschlossenen Form eines Buches.
Zu guter Letzt der Vollständigkeit halber sei aber noch darauf hingewiesen, dass allein ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nicht alles ist. Die Fahrtenbuchmethode erfordert zusätzlich dazu auch den belegmäßigen Nachweis sämtlicher Kraftfahrzeugaufwendungen.6 Dieser Aspekt kann im Hinblick auf die zahlreichen Details, auf die beim Fahrtenbuch geachtet werden muss, durchaus in den Hintergrund rücken. Da aber eine Schätzung einzelner Kosten ausgeschlossen ist, sollte das Augenmerk auch darauf gerichtet werden. Im Gegensatz zum Fahrtenbuch, für dessen Führung in der Regel der Arbeitnehmer verantwortlich sein wird, fallen diese Aufzeichnungen grundsätzlich in den Aufgabenbereich des Arbeitgebers. Beide haben also ihren Anteil daran, den Anforderungen an die Fahrtenbuchmethode gerecht zu werden.
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Und damit verabschiede ich mich und grüße Sie ganz herzlich,
Ihre Ramona Dietmair
1 §§ 8 Abs. 2 Satz 4, 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 3 EStG
2 R 8.1 Abs. 9 LStR
3 BMF-Schreiben vom 03.03.2022, BStBl. I, 223
4 BFH vom 15.02.2017, Az. VI R 50/15
5 BFH vom 12.01.2024, Az. VI B 37/23 (im Verfahren wegen Nichtzulassung der Revision) und FG Düsseldorf vom 24.11.2023, Az. 3 K 1887/22
6 BFH vom 15.12.2022, Az. VI R 44/20
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